近日，甲公司因經(jīng)營(yíng)不善虧損嚴(yán)重，幾個(gè)股東商量準(zhǔn)備注銷企業(yè)，另謀出路。企業(yè)注銷涉及稅務(wù)處理的環(huán)節(jié)多、也較復(fù)雜，甲公司有些把握不準(zhǔn)，擔(dān)心產(chǎn)生后續(xù)涉稅風(fēng)險(xiǎn)，便向筆者咨詢。

　　《稅務(wù)登記管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局令第7號(hào)）規(guī)定，納稅人發(fā)生解散、破產(chǎn)、撤銷以及其他情形，依法終止納稅義務(wù)的，應(yīng)當(dāng)在向工商行政管理機(jī)關(guān)或者其他機(jī)關(guān)辦理注銷登記前，持有關(guān)證件和資料向原稅務(wù)登記機(jī)關(guān)申報(bào)辦理注銷稅務(wù)登記；納稅人辦理注銷稅務(wù)登記前，應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交相關(guān)證明文件和資料，結(jié)清應(yīng)納稅款、多退（免）稅款、滯納金和罰款，繳銷發(fā)票、稅務(wù)登記證件和其他稅務(wù)證件，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)后，辦理注銷稅務(wù)登記手續(xù)。可見，注銷稅務(wù)登記的關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)在于清稅、清票、清證。

　　流轉(zhuǎn)稅

　　企業(yè)注銷時(shí)會(huì)有一些存貨或資產(chǎn)，一般都會(huì)對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行處理后再注銷，如以資產(chǎn)抵債、抵付工資等，除因適用特殊稅務(wù)處理辦法無(wú)需進(jìn)行清算的情形外，應(yīng)按照公允價(jià)值確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)的銷售收入或視同銷售收入，并繳納有關(guān)流轉(zhuǎn)稅。對(duì)于存貨，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于增值稅若干政策的通知》（財(cái)稅〔2005〕第165號(hào)）第六條規(guī)定，一般納稅人注銷或被取消輔導(dǎo)期一般納稅人資格，轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人時(shí)，其存貨不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理，其留抵稅額也不予以退稅。這是否意味對(duì)存貨不作處理，既不征稅也不退稅呢？筆者認(rèn)為，存貨最終要處置，就會(huì)產(chǎn)生增值稅。上例，假設(shè)甲公司注銷前將一批材料（賬面價(jià)值420萬(wàn)元，累計(jì)折舊50萬(wàn)元，市場(chǎng)價(jià)500萬(wàn)元）用于抵債，應(yīng)納增值稅＝500×17%＝85（萬(wàn)元）。涉及消費(fèi)稅的還要按規(guī)定征收消費(fèi)稅。

　　對(duì)于固定資產(chǎn)，如果是不動(dòng)產(chǎn)，應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅。其中，自建的不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)以抵償債務(wù)的金額作為計(jì)稅依據(jù)，外購(gòu)的不動(dòng)產(chǎn)按《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅〔2003〕016號(hào)）規(guī)定，應(yīng)以抵償債務(wù)的金額扣除買價(jià)后的差額作為計(jì)稅依據(jù)。上例，假設(shè)甲公司將購(gòu)買的不動(dòng)產(chǎn)抵償另一企業(yè)的債務(wù)1500萬(wàn)元，該不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)進(jìn)金額為700萬(wàn)元，應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝（1500－700）×5%＝40（萬(wàn)元）。如果處置機(jī)器設(shè)備，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕170號(hào)）、《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易辦法征收增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2009〕9號(hào)）相關(guān)規(guī)定，銷售自己使用過(guò)的2009年1月1日以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照實(shí)際售價(jià)4%征收率減半征收增值稅。假設(shè)甲公司處置2007年購(gòu)入的生產(chǎn)設(shè)備，變價(jià)收入200000元，應(yīng)交增值稅＝200000÷（1＋4%）×4%÷2＝3846.15（元）。銷售自己使用過(guò)的2009年1月1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按適用稅率征收增值稅。

　　企業(yè)所得稅

　　《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕60號(hào)）規(guī)定，下列企業(yè)應(yīng)進(jìn)行所得稅清算處理：（一）按《公司法》、《企業(yè)破產(chǎn)法》等規(guī)定需要進(jìn)行清算的企業(yè)。主要有：1.企業(yè)解散。合資、合作、聯(lián)營(yíng)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)期滿后，不再繼續(xù)經(jīng)營(yíng)而解散；合作企業(yè)的一方或多方違反合同、章程而提前終止合作關(guān)系解散的。2.企業(yè)破產(chǎn)。企業(yè)資不抵債，按《破產(chǎn)法》進(jìn)行清算的。3.其他原因清算。企業(yè)因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭(zhēng)等不可抗力遭受損失，無(wú)法經(jīng)營(yíng)下去，應(yīng)進(jìn)行清算；企業(yè)因違法經(jīng)營(yíng)，造成環(huán)境污染或危害社會(huì)公眾利益，被停業(yè)、撤銷，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行清算的。（二）企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)。主要有：1.企業(yè)由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織；2.企業(yè)將登記注冊(cè)地轉(zhuǎn)移至中華人民共和國(guó)境外（包括港澳臺(tái)地區(qū)）；3.不適用特殊性稅務(wù)處理的企業(yè)合并中，被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理；4.不適用特殊性稅務(wù)處理的企業(yè)分立中，被分立企業(yè)不再續(xù)存時(shí)，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。清算所得＝企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格－資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)－清算費(fèi)用－相關(guān)稅費(fèi)＋債務(wù)清償損益－彌補(bǔ)以前年度虧損。上例中，假設(shè)甲公司停止生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之日的資產(chǎn)負(fù)債表記載：資產(chǎn)的賬面價(jià)值3360萬(wàn)元、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)3890萬(wàn)元、資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值4230萬(wàn)元，負(fù)債賬面價(jià)值3750萬(wàn)元、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)3700萬(wàn)元、最終清償額3590萬(wàn)元，清算期內(nèi)支付清算費(fèi)用70萬(wàn)元，清算過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)為20萬(wàn)元，以前年度可以彌補(bǔ)的虧損100萬(wàn)元。則清算所得＝4230－3890－70－20＋（3700－3590）－100＝260（萬(wàn)元），清算所得稅＝260×25%＝65（萬(wàn)元）。

　　有關(guān)資格

　　如果是一般納稅人，注銷前應(yīng)先取消一般納稅人資格，注銷增值稅防偽稅控系統(tǒng)，并將防偽稅控開票金稅卡、防偽稅控IC卡、已開具尚未報(bào)稅的增值稅專用發(fā)票記賬聯(lián)及空白增值稅專用發(fā)票原件、當(dāng)月已開具的增值稅專用發(fā)票清單、《企業(yè)金稅卡、IC卡移繳清單》、《退出增值稅防偽稅控系統(tǒng)申請(qǐng)表》等向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳銷。在取消增值稅一般納稅人資格前，還應(yīng)當(dāng)先行取消其他各類稅務(wù)認(rèn)定資格，尤其是出口貨物退（免）稅資格。還要注意，在國(guó)稅機(jī)關(guān)辦理注銷手續(xù)同時(shí)，還要到地稅機(jī)關(guān)辦理注銷登記。

　　注意事項(xiàng)

　　一、注銷并不意味著未履行納稅義務(wù)的滅失。在企業(yè)注銷清算過(guò)程中，企業(yè)股東等清算義務(wù)人如果未履行清算義務(wù)或采取欺詐的手段騙取注銷登記的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)通過(guò)法律途徑要求清算企業(yè)的股東及相關(guān)清算義務(wù)人承擔(dān)稅款的連帶清償責(zé)任。二、根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于一般納稅人遷移有關(guān)增值稅問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第71號(hào)）規(guī)定，增值稅一般納稅人因住所、經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)變動(dòng)，在工商行政管理部門作變更登記處理，并依法在遷達(dá)地辦理稅務(wù)登記后，其增值稅一般納稅人資格可以保留，不必重新認(rèn)定。同時(shí)，對(duì)其辦理注銷稅務(wù)登記前尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額允許繼續(xù)抵扣。三、不需要清算所得稅的兩種特殊情形。納稅人因住所、經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)變動(dòng)，除企業(yè)將登記注冊(cè)地轉(zhuǎn)移至中華人民共和國(guó)境外（包括港澳臺(tái)地區(qū)），涉及改變稅務(wù)登記機(jī)關(guān)的而進(jìn)行稅務(wù)登記注銷時(shí)，一般不需要進(jìn)行企業(yè)所得稅清算；企業(yè)發(fā)生的除由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織外，其他法律形式簡(jiǎn)單改變的也不需要進(jìn)行企業(yè)所得稅的清算，可直接變更稅務(wù)登記。